Исправление ошибок оприходования ос. Правило "красного сторно": типичные ошибки и примеры применения в бухучете (Григорьева Е., Медведева М.) Излишне оприходован товар за прошлый период

Дебет 20 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на имущество организаций»
– 30 000 руб. – отражено доначисление налогу на имущество организаций за I квартал.

Как в бухучете исправлять существенные ошибки прошлых периодов

Существенные ошибки прошлого года, обнаруженные до утверждения годовой отчетности за тот период, с использованием соответствующих счетов учета затрат, доходов, расчетов и т. д.

При выявлении существенных ошибок прошлых лет, отчетность за которые подписана и утверждена, с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (подп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010).

Возможны два варианта.

Вариант 1. Когда в результате ошибки бухгалтер не отразил какой-либо доход или завысил расход, сделайте проводку:

Дебет 62 (76, 02...) Кредит 84

– выявлен ошибочно не отраженный доход (излишне отраженный расход) прошлого года.

Вариант 2. Если же в результате ошибки бухгалтер не отразил какой-либо расход или завысил доход, сделайте такую запись:

Дебет 84 Кредит 60 (76, 02...)

– выявлен ошибочно не отраженный расход (излишне отраженный доход) прошлого года.

А как поступить, когда ошибки были допущены не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете?

Тогда в придется сделать необходимые доначисления. Вот, например, какую проводку нужно сделать по налогу на прибыль, если налоговая база была занижена:

– доначислен налог на прибыль прошлого года по уточненной декларации.

Во , когда в результате ошибки налоги переплатили, записи сделайте исходя из тех исправлений , которые сделаете в налоговом учете. Тут может сложиться три ситуации.

1. Если подаете уточненную налоговую декларацию за год, в котором ошибка допущена, то сделайте запись:

Дебет 68 субсчет «Налог на прибыль» Кредит 84

– уменьшен налог на прибыль прошлого года по уточненной декларации.

2. Исправляя ошибки в налоговом учете текущим периодом, в бухгалтерском сделайте проводку:

Дебет 68 субсчет «Налог на прибыль» Кредит 99

– отражен постоянный налоговый актив из-за того, что в налоговом учете текущего периода признаны расходы (уменьшены доходы), относящиеся к прошлому году.

3. Когда было принято решение не исправлять ошибку в налоговом учете, то и дополнительные записи делать не нужно. Поскольку в бухучете исправление существенных ошибок не затрагивает счета финансовых результатов текущего периода.

Как в бухучете исправлять несущественные ошибки прошлых периодов

Несущественные ошибки в бухучете исправляйте. Прибыль или убыток, которые в результате корректировок возникнут, отражайте на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом не имеет значения, была утверждена отчетность к моменту выявления ошибки или нет. Такой вывод следует из пункта 14 ПБУ 22/2010.

Если в результате несущественной ошибки бухгалтер не отразил какой-либо доход или же завысил расходы, сделайте проводку:

Дебет 60 (62, 76, 02...) Кредит 91-1

– выявлен ошибочно не отраженный доход (излишне отраженный расход).

Когда в результате несущественной ошибки бухгалтер не отразил какой-либо расход или завысил доходы, сделайте запись:

Дебет 91-2 Кредит 02 (10, 41, 60, 62, 76...)

– выявлен ошибочно не отраженный расход (излишне отраженный доход).

Правка несущественных ошибок в бухучете затрагивает счета финансовых результатов текущего года, в налоговом так происходит не всегда. А значит, возникнут постоянные разницы , которые нужно отразить в учете по правилам ПБУ 18/02.

Возможны два варианта. Когда налог на прибыль из-за несущественных ошибок был занижен или завышен.

Вариант 1 – налог на прибыль занижен . В этом случае в налоговом учете исправления делают и подают уточненную налоговую декларацию за период, в котором ошибка была допущена. Одновременно доначисляют налог на прибыль. Однако в бухучете это делают . При этом в бухучете нужно отразить постоянный налоговый актив :

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»

– отражен постоянный налоговый актив.

Пример исправления несущественной ошибки (неотраженный доход) в бухгалтерском и налоговом учете. Ошибка допущена в прошлом году, отчетность за который подписана и утверждена

В марте 2016 года бухгалтер ООО «Альфа» обнаружил ошибку при расчете налога на прибыль за 2015 год – не учтена выручка от реализации товаров в размере 250 000 руб. Доходы в «Альфе» признают одинаково и в налоговом, и в бухгалтерском учете. В результате организация недоплатила налог, сумма которого составила 50 000 руб. (250 000 руб. × 20%).

Бухгалтер подал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 год и сделал такие проводки:

Дебет 62 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 250 000 руб. – отражены доходы (выручка от реализации) прошлого налогового периода, выявленные в отчетном году;

Дебет 99 субсчет «Доплата по налогу на прибыль в связи с обнаружением ошибок»

– 50 000 руб. – доначислен налог на прибыль прошлого года по уточненной декларации;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Кредит 99 субсчет «Постоянный налоговый актив»
– 50 000 руб. – отражен постоянный налоговый актив на сумму выручки от реализации 2015 года, которая в бухучете показана в доходах 2016 года, а в налоговом учете – в доходах 2015 года.

За I квартал 2016 года сумма налога к уплате составляет 170 000 руб. Таким образом, общая задолженность по налогу на прибыль перед бюджетом составила 220 000 руб. (170 000 руб. + 50 000 руб.), в том числе 170 000 руб. – текущий налог на прибыль и 50 000 руб. – доплата из-за ошибки прошлого периода. Бухгалтер «Альфы» делает следующую проводку:

Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 220 000 руб. – отражен условный расход по налогу на прибыль.

Вариант 2 – налог на прибыль завышен . В этом случае бухгалтер сам принимает решение , каким периодом вносить правку или даже вовсе ее не делать.

Если он исправит ошибку, пересчитав налог текущего периода, то и в бухгалтерском, и в налоговом учете изменения он внесет одновременно. Разниц не будет. Они возникнут, только если бухгалтер решит подать уточненную декларацию за прошедший период или же не вносить правку вовсе. Тогда налоговая прибыль текущего периода будет больше той, что получится в бухучете. А значит, возникнет постоянное налоговое обязательство . Его в бухучете отразите так:

– отражено постоянное налоговое обязательство.

Это следует из пунктов 4, 7 ПБУ 18/02.

Пример исправления несущественной ошибки (неотраженный расход) в бухгалтерском и налоговом учете. Ошибка допущена в прошлом году, отчетность за который подписана и утверждена. В налоговом учете ошибка исправляется в периоде, в котором она допущена

В марте 2016 года бухгалтер ООО «Альфа» обнаружил ошибку при расчете налога на прибыль за 2015 год – не были учтены расходы (себестоимость реализованных товаров) в размере 150 000 руб. Расходы одинаково признаются в налоговом и бухгалтерском учете. В результате организация переплатила налог, сумма переплаты составила 30 000 руб. (150 000 руб. × 20%).

Бухгалтер «Альфы» подал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 год и сделал такие проводки:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 41
– 150 000 руб. – отражены расходы (себестоимость реализованных товаров) прошлого налогового периода, выявленные в отчетном году;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Переплата по налогу на прибыль по уточненной декларации»
– 30 000 руб. – уменьшен налог на прибыль прошлого года по уточненной декларации;

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 30 000 руб. – отражено постоянное налоговое обязательство на сумму затрат 2015 года, которая в бухучете показана в расходах 2016 года, а в налоговом учете – в расходах 2015 года.

За I квартал 2016 года сумма налога к уплате в бюджет составляет 110 000 руб. Балансовая прибыль меньше налоговой за счет расходов, учтенных для налогообложения в уточненной декларации прошлого года. Налог, исчисленный с балансовой прибыли, составляет 80 000 руб. (110 000 руб. – 30 000 руб.). Бухгалтер делает следующую проводку:

Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 80 000 руб. – отражен условный расход по налогу на прибыль.

С учетом переплаты налога за 2015 год в бюджет нужно перечислить 80 000 руб. (110 000 руб. – 30 000 руб.).

Внимание: бытует мнение, что все расходы, которые не учитывают при расчете налогов с прибыли, в бухучете нужно отражать в составе прочих. Это неверно. За ошибку должностных лиц оштрафуют . Если в итоге еще и налоги занижены, то накажут и саму организацию, а размер штрафов возрастет . Но выход есть.

Если при проверке обнаружат подобную ошибку прошлых лет, из-за которой искажены отчетность и налоги, то избежать ответственности не удастся. Вы смягчите последствия, если самостоятельно пересчитаете налоги и сдадите правильные сведения , заплатите пени .

Что касается ошибок текущего года, то все поправимо. Если правильно квалифицировать расходы, то вы успешно сформируете отчетность и посчитаете налоги. Ошибочные записи .

Помните, расходы учитывают в зависимости от их назначения и условий, при которых они понесены. Так, например, в бухучете затраты относят не только к прочим, но и к расходам по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 10/99).

Организация «Альфа» выплачивает сотруднику компенсацию, когда его автомобиль используют в служебных целях. Компенсация составляет 5000 руб. в месяц. Но при расчете налога на прибыль учитывают только 1200 руб. (постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 92).

Ошибка!

Дебет 20 Кредит 73
– 1200 руб. – начислена компенсация сотруднику за личный автомобиль в пределах норм;

Дебет 91-2 Кредит 73
– 3800 руб. – начислена компенсация сотруднику за личный автомобиль сверх норм.

Правильно так:

Дебет 20 (26, 44…) Кредит 73
– 5000 руб. – начислена компенсация сотруднику за личный автомобиль.

Вот как исправить ошибку:

Дебет 91-2 Кредит 73
– 3800 руб. – сторнирована компенсация сотруднику за личный автомобиль сверх норм;

Дебет 20 Кредит 73
– 3800 руб. – доначислена компенсация сотруднику за личный автомобиль.

Ошибка допущена в учете малого предприятия

Существенные ошибки прошлых лет, допущенные в учете малых предприятий , можно исправлять в том же порядке, который . То есть без ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности (п. 9 ПБУ 22/2010, ч. 4 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Пример исправления в бухучете и отчетности существенной ошибки (излишне отраженный расход) малым предприятием. Ошибка допущена в прошлом году, отчетность за который подписана и утверждена

ООО «Альфа» является малым предприятием. В марте 2016 года после утверждения отчетности за 2015 год бухгалтер «Альфы» выявил ошибку, допущенную в I квартале 2015 года.

В учете была отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком в марте 2015 года, – 50 000 руб. (без НДС). В акте же указана сумма 40 000 руб. (без НДС). Выполненные работы были оплачены подрядчику в полном объеме (40 000 руб.) в марте 2015 года. Таким образом, по состоянию на 31 декабря 2015 года в учете «Альфы» сформировалась кредиторская задолженность в размере излишне списанных расходов – 10 000 руб.

В учетной политике «Альфы» прописано, что существенные ошибки прошлых лет, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности, исправляются без ретроспективного пересчета.

Март 2016 года:

Дебет 60 Кредит 91-1
– 10 000 руб. – отражена стоимость работ подрядчика, ошибочно отнесенная на расходы в I квартале 2015 года.

Поскольку отчетность за 2015 год уже утверждена, исправления в нее не вносят.

Исправления делают в бухучете 2016 года. В налоговом же учете исправления вносят в периоде совершения ошибки. В связи с этим бухгалтер «Альфы» подал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 год.

«Альфа» – малое предприятие, поэтому ПБУ 18/02 не применяет. А значит, отражать расхождения данных бухгалтерского и налогового учета бухгалтеру не придется.

Влияние ошибок прошлых периодов на текущую отчетность

Исправление существенных ошибок прошлого года, выявленных после утверждения бухотчетности, влияет и на баланс и прочие формы текущего года. Только когда установить связь ошибки с конкретным периодом, как и определить ее влияние на все предшествующие периоды, невозможно, исправления делать не придется.

Так, в текущей отчетности нужно пересчитать сопоставимые показатели прошлых периодов. Сделайте это так, как если бы ошибка никогда не совершалась. Это называют ретроспективным пересчетом. Это следует из подпункта 2 пункта 9 ПБУ 22/2010.

Пример исправления в бухучете и отчетности существенной ошибки (излишне отраженный расход) предприятием, не являющимся малым. Ошибка допущена в прошлом году, отчетность за который подписана и утверждена

В марте 2016 года после утверждения отчетности за 2015 год бухгалтер ООО «Альфа» выявил ошибку, допущенную в I квартале 2015 года.

В учете была отражена стоимость выполненных работ по акту, полученному от подрядчика в марте 2015 года, на сумму 50 000 руб. (без НДС). Фактически же в акте указана сумма 40 000 руб. (без НДС). Выполненные работы были оплачены подрядчику в полном объеме (40 000 руб.) в марте 2015 года. Таким образом, по состоянию на 31 декабря 2015 года в учете «Альфы» сформировалась кредиторская задолженность в размере излишне списанных расходов – 10 000 руб.

Излишне списанные расходы бухгалтер отразил в учете следующим образом.

Март 2016 года:

Дебет 60 Кредит 84
– 10 000 руб. – отражена стоимость работ подрядчика, ошибочно отнесенная на расходы в I квартале 2015 года;

Дебет 84 Кредит 68 субсчет «Налог на прибыль»
– 2000 руб. (10 000 руб. × 20%) – доначислен налог на прибыль.

Поскольку отчетность за 2015 год уже утверждена, исправления в нее не вносятся.

Поэтому результат исправлений бухгалтер «Альфы» отразил в отчетности за 2016 год в разделах, где фиксируются показатели 2015 года. При этом он исправил данные так, как если бы ошибки никогда не было (если бы изначально были отражены расходы в сумме 40 000 руб.). В графе для сравнительных показателей 2015 года по строкам себестоимости и прибыли (Отчет о финансовых результатах, утвержденный приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н) бухгалтер отразил сумму, на 10 000 руб. отличную от той, что стоит по этим же строкам в отчетности 2015 года за соответствующий период. В балансе за 2016 год вступительные остатки на 1 января 2016 года бухгалтер пересчитал исходя из стоимости выполненных работ, указанной в акте, равной 40 000 руб., а не 50 000 руб. Налог на прибыль увеличил на 2000 руб.

Кроме того, бухгалтер «Альфы» подал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 год.

Существенная ошибка может быть допущена более двух лет назад. В этом случае нужно скорректировать вступительные сальдо по соответствующим статьям отчетности на начало самого раннего из представленных годов. Об этом сказано в пункте 11 ПБУ 22/2010.

Если определить влияние существенной ошибки на один (или более) из предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, вступительное сальдо корректируется на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен. Такая ситуация может возникнуть, если для определения влияния ошибки на предшествующий отчетный период:

• требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых нельзя выделить информацию об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки;

• необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за предшествующий отчетный период.

Такой порядок прописан в пунктах 12, 13 ПБУ 22/2010.

Сторнировать ошибочную сумму можно несколькими способами.
По ретроскидкам сторно возникает у продавца, но не у покупателя.
Обратные проводки искажают оборот по счету.

Ошибки в регистрах бухгалтерского учета могут быть чреваты налоговыми последствиями. Чтобы этого избежать, компании важно вовремя обнаружить возможные искажения и исправить их.
Одним из способов корректировки является "красное сторно". Этот способ внесения исправлений применяется, если в учете дана неправильная корреспонденция счетов. Суть в том, что вначале ошибочная проводка повторяется красными чернилами (или красным цветом в компьютерной программе). При подсчете итогов в регистрах суммы, записанные красными чернилами, вычитаются из общего итога. Таким образом, неправильная запись аннулируется. После этого составляется новая проводка с правильной корреспонденцией счетов или правильной суммой.

Отражение обратных проводок вместо сторнирования завышенной суммы влечет задвоение оборотов по счетам

Зачастую ошибки возникают из-за невнимательности бухгалтера или сбоя в бухгалтерской программе. Например, в организацию поступил акт выполненных работ на сумму 30 000 руб. А бухгалтер по ошибке сделал запись:
Дебет 44 Кредит 60 - 33 000 руб.
В этом случае можно сторнировать разницу между правильной и неправильной суммой:
Дебет 44 Кредит 60 - -3000 руб.
Или отменить всю ошибочную сумму и отразить правильную запись:
Дебет 44 Кредит 60 - -33 000 руб.;
Дебет 44 Кредит 60 - 30 000 руб.
В обоих случаях искажений в учете не возникнет. Но если бухгалтер не ведет аналитический учет, ему будет легче вспомнить причину исправления, если в учете будет отражена вся сумма операций, а не только разница.
Кроме того, для внесения исправлений можно использовать обратные проводки - сумма, ранее учтенная по дебету счета, указывается по кредиту этого счета и наоборот:
Дебет 44 Кредит 60
- 33 000 руб. - отражена неправильная сумма операции;
Дебет 60 Кредит 44
- 3000 руб. - внесено исправление суммы.
Итоговые сальдо по счетам будут верными, но вот обороты задвоятся. Поэтому не рекомендуем использовать такой порядок исправления.
Напомним, что в любом случае при внесении исправлений надо составить бухгалтерскую справку, в которой указать на ошибку и обосновать ее исправление. Форма справки не унифицирована, но в ней имеет смысл отразить все обязательные реквизиты первичного документа, а также информацию, необходимую для определения причин исправления: реквизиты платежных документов, договоры, расчеты (ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Исправлять ошибки прошлых лет через сторнирование нельзя, если отчетность прошлого года уже утверждена

Если бухгалтер выявил ошибку, которая была допущена в прошлом году, то возможность применения метода "красное сторно" зависит от того, утверждена отчетность за прошлый год или еще нет (п. п. 5 - 14 ПБУ 22/2010).
В утвержденную отчетность исправления не вносятся, поэтому сторнировать данные в учете за прошлый год нельзя (п. 10 ПБУ 22/2010). Ошибочно завышенную сумму операции бухгалтер исправит на дату выявления ошибки с признанием прибылей либо убытков прошлых лет или по счетам учета прочих доходов или расходов (п. п. 9 и 14 ПБУ 22/2010).

Примечание. Ошибки прошлых лет исправлять сторнировочными записями нельзя.

Пример 1. Воспользуемся данными примера, рассмотренного выше.
25 ноября 2013 г.
Дебет 44 Кредит 60
- 33 000 руб. - допущена ошибка в сумме расходов;
15 августа 2014 г.
Дебет 60 Кредит 91
- 3000 руб. - отражен прочий доход в сумме неправомерно учтенного расхода в прошлом году (ошибка оценена компанией как несущественная);
15 августа 2014 г.
Дебет 60 Кредит 84
- 3000 руб. - увеличена нераспределенная прибыль (ошибка оценена компанией как существенная).

Напомним, что такой порядок не применяется в налоговом учете. Выявленную ошибку прошлого года исправляют в том налоговом периоде, в котором она была допущена, независимо от времени ее обнаружения. Если были завышены расходы, то возникла недоимка по налогу на прибыль. Следовательно, необходимо подать уточненную декларацию по этому налогу (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Если с завышенной суммы расходов НДС к вычету был заявлен также в большем размере, то по НДС также придется подать уточненную декларацию.

Примечание. "Красное сторно" не всегда означает исправление ошибок.

Справка. Способы исправления данных в бухгалтерских документах
Исправление бухгалтерских ошибок регламентируется Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) и Положением по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010).
Для того чтобы исправить ошибки, у бухгалтеров, помимо способа "красное сторно", существует еще несколько способов:
- корректурный способ. Применяется для исправления ошибок в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета. Неправильное слово или сумму зачеркивают тонкой линией так, чтобы можно было прочитать первоначальный вариант, а сверху аккуратно пишут правильное значение. Исправление заверяется подписью лица, ответственного за ведение регистра, проставляется дата и печать организации (ч. 7 ст. 9 и ч. 8 ст. 10 Закона N 402-ФЗ, разд. 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утв. Минфином СССР 29.07.1983 N 105, и Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-07-14/38). Таким образом, исправления в регистры учета вносятся до подсчета итогов. Данный метод используют при "ручном" ведении учета, без применения компьютерных программ;
- способ дополнительной проводки. Его используют, когда операция не была отражена своевременно или при правильной корреспонденции счетов сумма операции оказалась меньше реальной. В этом случае составляют дополнительную бухгалтерскую проводку на сумму операции или на разницу между правильной и отраженной суммами. При этом составляется бухгалтерская справка, в которой поясняются причины исправления. Таким образом, исправляются ошибки, выявленные как в текущем, так и в прошлых периодах.

Предоставление ретроспективных скидок влечет сторнирование выручки для продавца, покупатель не меняет стоимость товаров

Сторнировать ранее проведенные операции бухгалтерам приходится не только в случае допущения ошибок, но и при предоставлении скидок по итогам отгрузок за прошедший период. То есть после того, как продавец отгружает товары и отражает у себя выручку, а покупатель принимает эти товары на учет. По итогам периода на уже отгруженные товарно-материальные ценности продавец предоставляет скидку (например, за большие объемы покупок).
По правилам бухгалтерского учета выручка признается исходя из всех предоставленных покупателям скидок и наценок (п. п. 6 и 6.5 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Пример 2. Продавец отгрузил покупателю первую партию товара на сумму 11 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб.
Затем в течение месяца вторую партию на 23 600 руб., в том числе НДС - 3600 руб.
По итогам месяца продавец предоставил скидку на отгруженный товар в размере 10%:
11 800 руб. + 23 600 руб. = 35 400 руб.;
35 400 руб. x 10% = 3540 руб., в том числе НДС - 540 руб.
Продавец в учете делает следующие бухгалтерские записи:
15 июля 2014 г.
Дебет 62 Кредит 90
- 11 800 руб. - отражена выручка от реализации;
Дебет 90 Кредит 68
- 1800 руб. - начислен НДС с выручки от реализации;
25 июля 2014 г.
Дебет 62 Кредит 90
- 23 600 руб. - отражена выручка от реализации;
Дебет 90 Кредит 68
- 3600 руб. - начислен НДС с выручки от реализации.

Дебет 62 Кредит 90
- -3540 руб. - сторнирована ранее отраженная выручка на сумму скидки;
Дебет 90 Кредит 68
- -540 руб. - уменьшен НДС с выручки после выставления корректировочного счета-фактуры.
Покупатель при получении ретроспективной скидки корректировать стоимость оприходованных товаров не может (п. 12 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Поэтому скидку он отразит как прочий доход, даже если она получена в том же году, что и приняты на учет товары:
15 июля 2014 г.
Дебет 41 Кредит 60
- 10 000 руб. - отражены приобретенные товары;
Дебет 19 Кредит 60
- 1800 руб. - отражен НДС со стоимости товаров;
Дебет 68 Кредит 19
- 1800 руб. - поставлен к вычету НДС со стоимости товаров;
25 июля 2014 г.
Дебет 41 Кредит 60
- 20 000 руб. - отражены приобретенные товары;
Дебет 19 Кредит 60
- 3600 руб. - отражен НДС со стоимости товаров;
Дебет 68 Кредит 19
- 3600 руб. - поставлен к вычету НДС со стоимости товаров.
4 августа покупателю предоставлена скидка 10% на отгруженный товар (3540 руб.):
Дебет 60 Кредит 91
- 3000 руб. - отражены прочие доходы на сумму полученной от продавца скидки.
После получения документа от продавца о предоставлении скидки или получения корректировочного счета-фактуры покупателю нужно восстановить НДС со стоимости товаров, принятый к вычету:
Дебет 19 Кредит 60
- 540 руб. - отражен НДС на сумму скидки.

При этом предоставление скидок на товары, отгруженные в прошлом году, продавец отражает в учете без применения сторнировочных записей, а проводит по счету 91 "Прочие доходы и расходы" (План счетов и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Сторнировочные записи отражаются при возврате товара в том же году, что и продажа

Выручка от продажи товара в бухучете продавца отражается в момент перехода права собственности к покупателю (п. 12 ПБУ 9/99). У покупателя право собственности возникает с момента передачи ему товара продавцом - вручения товара покупателю или же перевозчику (ст. ст. 223 и 224 ГК РФ).
Если покупатель возвращает часть товара продавцу, это означает, что право собственности не перешло. Поэтому у продавца нет оснований учитывать выручку от продажи этих товаров - он вносит в учет корректировки.

Примечание. При возврате товаров покупателем или предоставлении ретроскидки продавец сторнирует выручку.

На выявленный брак покупатель составляет акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей, который является юридическим основанием для выставления претензии продавцу. И уже на основании выставленной покупателем претензии в учете у продавца появляются записи красными чернилами.

Пример 3. 25 апреля 2014 г. ООО "Компания 1" отгрузило ООО "Компания 2" морозильные камеры в количестве 3 штук по цене 24 780 руб. за штуку (в том числе НДС - 3780 руб.).
Себестоимость одной камеры составляет 17 000 руб.
6 мая 2014 г. ООО "Компания 2" присылает ООО "Компания 1" претензию о том, что одна из поставленных камер оказалась бракованной, и возвращает ее.
В тот же день продавец перечисляет денежные средства за возвращенную продукцию.
В бухгалтерском учете продавец делает следующие записи:
25 апреля 2014 г.
Дебет 62 Кредит 90
- 74 340 руб. - отражена выручка за реализованную продукцию;
Дебет 90 Кредит 68
- 11 340 руб. - начислен НДС на основании счета-фактуры;
Дебет 90 Кредит 43
- 51 000 руб. - списана себестоимость реализованной продукции;
6 мая 2014 г.
Дебет 62 Кредит 90
- -24 780 руб. - сторнирована ранее отраженная выручка;
Дебет 90 Кредит 43
- -17 000 руб. - откорректирована ранее списанная себестоимость реализованной бракованной продукции;
Дебет 90 Кредит 99
206
- -4000 руб. - откорректирована ранее отраженная прибыль от реализации бракованной продукции;
Дебет 90 Кредит 68
- -3780 руб. - заявлен вычет НДС с возвращенной продукции;
Дебет 43, 28 Кредит 43
- 17 000 руб. - прием продукции, возвращенной покупателем, на склад на основании акта;
Дебет 62 Кредит 51
- 24 780 руб. - возвращены денежные средства за бракованную продукцию.

Примечание. Когда еще применяется метод "красное сторно"
Организации прописывают в учетной политике, каким образом они ведут учет готовой продукции - по фактической себестоимости на счете 43 "Готовая продукция" или по нормативной, когда наряду со счетом 43 применяется счет 40 "Выпуск готовой продукции". Счет 40 применяется на небольших производствах и при небольшой номенклатуре продукции.
В конце каждого месяца организация сопоставляет сальдо счета 40 по дебету и кредиту. Отклонение показывает разницу между фактической себестоимостью и плановой. Превышение нормативной себестоимости над фактической (экономия) сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90 "Продажи". Перерасход - превышение фактической себестоимости над нормативной - списывается с кредита счета 40 в дебет счета 90 "Продажи" дополнительной записью.
Кроме того, записи "красным сторно" постоянно встречаются в учете организаций розничной торговли, ведущих учет по продажным ценам. Такие организации формируют цену реализации товаров исходя из цены, по которой они приобретали товары у поставщиков, и торговой наценки.
Суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам, проданным, отпущенным или списанным из-за естественной убыли, брака, порчи, недостачи, продавец сторнирует по кредиту счета 42 "Торговая наценка" в корреспонденции с дебетом счета 90 "Продажи".

Читайте на e.rnk.ru. Порядок налогового учета скидок покупателю и других мероприятий по увеличению продаж
Какова позиция ведомств и судов по вопросу учета расходов на выкладку товаров в торговом зале, отправку рекламных СМС-сообщений, проведения промоакций и раздачу образцов товара? Признается ли безвозмездной передачей для целей налогообложения прибыли предоставление товаров в обмен на накопленные баллы?
Ответы на эти вопросы, а также об иных сложных моментах налогообложения скидок читайте на сайте e.rnk.ru в статьях "Нюансы учета затрат на стимулирование потенциальных и существующих клиентов" // РНК, 2014, N 7 и "Ретроспективные скидки стали более безопасными по сравнению с выплатой премий и бонусов покупателям" // РНК, 2012, N 9.

Если возврат товара происходит в следующем за продажей году, то продавцу сторнировать выручку не нужно. В этом случае в составе прочих расходов он отразит убыток прошлых лет, выявленный в текущем году (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Ольга Нахабина, эксперт журнала «Бухгалтер-Дока»

Под конец года бухгалтер традиционно задается вопросами, а все ли в порядке в документах, не закрались ли ошибки в бухгалтерском учете и отчетности, к какому критерию их отнести и как исправить? Вновь перечитывать ПБУ 22/2010 весьма скучно и непонятно. Искать всевозможные комментарии – не всегда хватает времени. А вот иметь под рукой компактную шпаргалку по данному вопросу - это просто находка для бухгалтера. Об этом и пойдет речь в нашей статье.

Классифицируем ошибки

Согласно п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (далее ПБУ 22/2010) ошибка – это неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации.

Для начала приведем классификацию ошибок в соответствии с ПБУ 22/2010. Мы позволили себе немного расширить данный перечень, не меняя сути вопроса (Рис.1):

Рисунок.1 – Классификация ошибок в бухгалтерском учете и отчетности

Теперь кратко остановимся на характеристике каждой группы ошибок. По характеру совершения, ошибки можно разделить на преднамеренные и непреднамеренные .

Непреднамеренные ошибки могут быть обусловлены:

· Неправильным применением учетной политики организации. Например, учетной политикой организации при выбытии товаров установлен способ оценки «по средней себестоимости». Ошибочно применялся способ оценки ФИФО;

· Неточностями в вычисления. Например, при расчете себестоимости выпущенной продукции за объем выпуска ошибочно принято не 1000 кг, а 100 кг;

· Неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности. Например неполное определение затрат при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств.

· Неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности. Например, несвоевременная передача в бухгалтерию документов, поступивших на склад предприятия;

· Неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Например, ошибки, вызванные несоблюдением норм ПБУ 6/01: неправильное включение объектов основных средств в группу производственных запасов.

Преднамеренные ошибки допускаются в случаях недобросовестных действий должностных лиц организации. К ним относятся подлоги, фальсификация документов, вуалирование данных бухгалтерской отчетности. Например, умышленная подделка документов по отпуску материалов в производство, осуществляемая с целью сокрытия факта хищения.

В свою очередь непреднамеренные и преднамеренные ошибки составляют группу ошибок по содержанию , к которым относятся:

· Ошибки при документировании операций - отражение операции при отсутствии первичных документов или, наоборот, наличие фальсифицированных документов на операции которые не совершались.

· Ошибки в периоде отражения, когда хозяйственная операция, осуществленная в одном отчетном периоде, отражается в бухгалтерском учете и отчетности в следующем периоде. Чаще всего они возникают из-за несвоевременного получения сопроводительных документов от контрагентов - накладных, счетов-фактур и т.д.;

· Ошибки в корреспонденции счетов, выражающиеся в составлении неправильных проводок, искажающих экономическую сущность осуществленных операций.

· Ошибки в оценке, связанные с нарушением установленных правил определения первоначальной и фактической стоимости объектов учета, начисления амортизации и т.д.

· Ошибки в представлении информации в отчетности. Например, «свернуто» сальдо по счетам расчетов 60,62,76,71.

Специфические ошибки возникают при использовании некорректно настроенных бухгалтерских компьютерных программ, а также вследствие сбоев в работе компьютера. Например, данные, введенные в компьютер, могут оказаться утраченной из-за компьютерных вирусов, внезапного отключения электричества и т.п.

Не являются ошибками пропуски и неточности в бухгалтерском учете и отчетности, если они были выявлены в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности (п.2 ПБУ 22/2010).

По уровню существенности ПБУ 22/2010 разделило ошибки на существенные и несущественные.

Ошибка признается существенной , если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (п.3 ПБУ 22/2010). Критерии существенности должны быть закреплены в учетной политике организации.

Если ошибка не отвечает критериям существенности, установленным организацией, то ее можно признать несущественной .

По периоду возникновения существенные и несущественные ошибки можно классифицировать как ошибки отчетного года и ошибки предшествующего отчетного года .

А вот по периоду выявления ошибок классификация немного сложнее. Тут необходимо учитывать и существенность, и период возникновения, и порядок утверждения годовой бухгалтерской отчетности.

Ошибки отчетного года выявляются и исправляются в двух случаях: до окончания отчетного года, т.е. до 31 декабря, и после окончания отчетного года, но до даты подписания отчетности.

Ошибки предшествующего отчетного года классифицируются по следующим видам и периодам выявления:

· Несущественная ошибка, выявленные после даты подписания бухгалтерской отчетности;

· Существенная ошибка, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности, но до даты представления такой отчетности, т.е. до 31 марта года следующего за отчетным;

· Существенная ошибка, выявленные после представления бухгалтерской отчетности. Таким периодом для ОАО является период с 31 марта до 30 июня года, следующего за отчетным. Для ООО – с 31 марта до 30 апреля года, следующего за отчетным;

· Существенная ошибка, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности. Для ОАО этим периодом будет являться период после 30 июня года, следующего за отчетным. Для ООО – после 30 апреля года, следующего за отчетным.

· Существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов.

Понимать это следует так. Текущим отчетным годом является 2011 год. В балансе самой ранней датой является период на 31 декабря 2009 года. Значит, необходимо будет рассматривать существенные ошибки, допущенные до 2009 года. Если текущим отчетным годом будет 2012 год, то самой ранней датой будет являться период до 2010 года.

Как найти ошибки?

Можно конечно включить свою интуицию и действовать методом «научного тыка». Но, как показывает практика, самым эффективным методом выявления ошибок в бухгалтерском учете является инвентаризация имущества организации. С ее помощью легче всего выявляются ошибки отчетного года, недостачи, хищения, а также ошибки, связанные с документированием операций.

Вторым по популярности является метод взаимной сверки расчетов с контрагентами. Каждый уважающий себя бухгалтер проводит сверку с дебиторами и кредиторами не реже раза в квартал, а то и ежемесячно. Этот метод хорош для обнаружения недостающих документов, ошибок в них, списании просроченных задолженностей.

Составляя оборотную шахматную ведомость, можно найти «нестандартные» проводки, либо ошибку в корреспонденции счетов. «Шахматка» позволяет проследить все проводки, по дебету данного счета с кредитами других счетов и наоборот.

При составлении бухгалтерской отчетности полезно применить метод арифметическо-логического контроля. В отчетности существуют определенные «контрольные точки», значения которых в правильно составленной бухгалтерской отчетности должны совпадать. Сверка с ними позволяет самостоятельно определить ошибки, не полагаясь на программу 1«С».

Алгоритм исправления ошибки

В какой же последовательности нужно действовать бухгалтеру, если ошибка уже найдена? Предлагаем краткую схему действий в данной «чрезвычайной» ситуации (рис. 2):

Рисунок 2 - Алгоритм исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности

Составляем бухгалтерскую справку

Внесение исправлений в бухгалтерский учет организации является хозяйственной операцией. Поэтому, согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее Закон № 129-ФЗ) любое исправление ошибок должно быть документально подтверждено. Традиционно для этого используется бухгалтерская справка. Признание бухгалтерской справки как первичного учетного документа отражено лишь в статье 313 НК РФ, которая гласит, что подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).

На сегодняшний день форма бухгалтерской справки для коммерческих организаций не утверждена никаким официальным документом. Применение организацией форм документов, разработанных самостоятельно, должно быть закреплено в ее учетной политике. Этого требует п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Поэтому форму бухгалтерской справки необходимо оформить отдельным приложением к учетной политике.

Пунктом 2. ст. 9 закона № 129-ФЗ определено, что документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать обязательные реквизиты. Поэтому при составлении бухгалтерской справки обязательно указываются следующие реквизиты:

а) наименование документа (бухгалтерская справка);

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

ПРИМЕР 1.

В июне 2011 г при приеме отчета кладовщика за май 2011 г бухгалтер ООО «Ромашка» обнаружила опечатку на общую сумму 1800 руб. 31 мая 2011 г от ООО «Союз» поступили товары на сумму 5347 руб. (в т.ч. НДС - 815,64 руб.). Кладовщик Смирнова С.И. оприходовал товары на сумму 3547 руб. (в т.ч. НДС -541,06 руб.). По словам кладовщика, отчет не был сдан в бухгалтерию т.к. с 01.06.2011 г по 15.06.2011 г она находилась на больничном.

Исправления в бухгалтерский учет внесены в июне 2011 г следующими проводками:

Дт 41 Кт 60 – 1525,42 руб.- проведена дополнительная сумма по товарам на складе;

Дт 19 Кт 60– 274,58 руб. – дополнительно отражен НДС по приобретенным товарам.

По данной ситуации кладовщик написал объяснительную, а бухгалтер составил справку следующего содержания:

Исправление ошибок может затронуть один или несколько первичных документов. Чтобы легче было найти эти документы, например, при проведении проверки, логично приложить к бухгалтерской справке копии первичных документов, в которых обнаружена ошибка, либо указать в справке, где именно они находятся.

Способы исправления ошибок

Согласно п. 5 ст. 9 Закона № 129-ФЗ исправления в первичные учетные документы могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений. Запрещается вносить исправления в кассовые и банковские документы. Для исправления ошибочных записей в первичных учетных документах и учетных регистрах применяется три классических способа.

Корректурный способ заключается в следующем. Допущенную ошибку следует зачеркнуть одной чертой (так чтобы можно было прочитать неправильную запись) и написать сверху правильный текст или сумму. Затем правильный текст или сумму повторяют на полях документа или внизу и заверяют подписью лица, внесшего исправление, по согласованию с участниками хозяйственной операции и с указанием даты внесения исправлений.

Способ дополнительной проводки применяется в тех случаях, когда в бухгалтерской проводке или учетных регистрах указана сумма операции меньше, той что является фактической. Для исправления такой ошибки составляется дополнительные бухгалтерские проводки на разность между правильной и заниженной суммами операции.

Способ «красное сторно» применяется когда в учетных записях указана неправильная корреспонденция счетов. При этом неправильная старая запись аннулируется путем ее повторения красным цветом и совершается новая правильная запись, но уже обычными чернилами. В практике встречаются три вида ошибок, которые должны быть исправлены путем сторнирования.

1. Бухгалтерская проводка и записи по счетам сделаны необоснованно, так как хозяйственная операция не имела места. Такая ошибка может быть исправлена одной «красной» проводкой и записью в учетные регистры, которые «погасят» неправильные записи.

2. Бухгалтерская проводка и записи по счетам сделаны на основе первичного документа и соответствуют сумме операций. Сумма ошибочно отнесена не на тот счет. Для исправления составляются две проводки. В первой проводке красным цветом повторяется неправильная корреспонденция. Во второй проводке дается правильная корреспонденция.

3. Когда проводка составлена правильно, но сумма операции завышена. В этих случаях делается запись красными чернилами на сумму завышения.

Порядок исправления ошибок

Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности установлен разделом 2 ПБУ 22/2010. Бухгалтерские ошибки текущего года и прошлых лет теперь исправляются в зависимости от двух критериев: существенности и периода обнаружения. Чтобы читателю легче было сориентироваться, как исправить ту или иную ошибку, мы составили пояснительную таблицу (табл.1).

Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с ПБУ 22/2010

Теперь рассмотрим различные ситуации исправления ошибок на общем примере.

ПРИМЕР 2

Бухгалтер малого предприятия ООО «Орион» обнаружила двойное начисление амортизации по производственному оборудованию. Ошибочно списана сумма 20000 руб. Следовало отразить 10000 руб.

Ситуация 1

Ошибка совершена в ноябре 2011 г, обнаружена в декабре 2011 г. Не зависимо от существенности ошибки, исправительные записи вносятся в момент ее обнаружения (п. 5 ПБУ 22/2010).

Декабрь 2011 г:

Ситуация 2

Ошибка совершена в ноябре 2011 г, обнаружена в январе 2012 г. Не зависимо от существенности ошибки исправительные записи вносятся датой 31 декабря 2011 г (п. 6 ПБУ 22/2010).

Дт 20 Кт 02 – (-20000 руб.) – сторнирована ошибочная запись ноября 2011 г

Дт 20 Кт 02– 10000 руб. – начислена амортизация за ноябрь 2011 г

Ситуация 3

Ошибка совершена в ноябре 2011 г, обнаружена 26 марта 2012 г после подписания годовой бухгалтерской отчетности, но до момента представления учредителям и сдачи в налоговую инспекцию.

А) Ошибка признана существенной. Исправительные записи вносятся датой 31 декабря 2011 г. Составляется пересмотренная бухгалтерская отчетность (п.7 ПБУ 22/2010).

Дт 20 Кт 02 – (-20000 руб.) – сторнирована ошибочная запись ноября 2011 г

Дт 20 Кт 02– 10000 руб. – начислена амортизация за ноябрь 2011 г

Б) Ошибка признана несущественной. Исправительные записи вносятся в момент обнаружения в корреспонденции со счетом 91 (п.14 ПБУ22/2010). Пересмотренная бухгалтерская отчетность не составляется.

Ситуация 4

Ошибка совершена в ноябре 2011 г, обнаружена 9 апреля 2012 г после подписания и сдачи годовой бухгалтерской отчетности, но до момента ее утверждения на собрании учредителей. Исправительные проводки аналогичны примеру ситуации 3 на основании п.8 ПБУ 22/2010.

Ситуация 5

Ошибка совершена в ноябре 2011 г, обнаружена 15 мая 2012 г после сдачи и утверждения годовой бухгалтерской отчетности на собрании учредителей.

А) Ошибка признана существенной. Исправительные записи вносятся в момент обнаружения. Ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности не проводится.

Дт 91 Кт 02 – (-20000 руб.) – сторнирована ошибочная запись ноября 2011 г

Дт 91 Кт 02 – 10000 руб. – начислена амортизация за ноябрь 2011 г

Дт 99 Кт 68НП – 2000 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство ПНО (10000 руб. х 20%).

Данный порядок исправления существенной ошибки закреплен п.14 ПБУ/2011 и разрешен п.9 ПБУ 22/2010 только для субъектов малого предпринимательства (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг). Право применять п.14 ПБУ 22/2010 подлежит отражению в учетной политике организации.

Б) Ошибка признана несущественной. Порядок исправления ошибки аналогичен порядку, приведенному в пункте «А».

Ситуация 6

ООО «Орион» не является субъектом малого предпринимательства. Ошибка совершена в ноябре 2011 г, обнаружена 15 мая 2012 г после сдачи и утверждения учредителями годовой бухгалтерской отчетности.

А) Ошибка признана существенной. Исправительные записи вносятся в момент обнаружения. Проводится ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности так, как будто этой ошибки не было (п.9 ПБУ 22/2010).

Дт 02 Кт 84 – 10000 руб. – исправлена существенная ошибка 2011 года, обнаруженная после утверждения годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год.

Дт 99 Кт 68НП – 2000 руб. (10000 х 20%) – доначислен налог на прибыль за 2011 г по итогам обнаруженной существенной ошибки 2011 года.

Дт 84 Кт 99 – 2000 руб. – скорректирована чистая прибыль 2011 года, в результате обнаруженной существенной ошибки 2011 года.

Б) Ошибка признана несущественной. Порядок исправления аналогичен примеру ситуации 5.

В завершении статьи можно сделать вывод, что пренебрегать ПБУ 22/2010 не стоит. Потому, что ошибки в бухучете напрямую «тянут» за собой ошибки в налоговом учете. Зная первую часть задачи, страхуешь себя от нежелательных последствий второй. В рассмотренных примерах мы не уделили должного внимания определению существенности ошибок. Этот вопрос мы подробно разберем в нашей следующей публикации.

При оприходовании товара 26.12.2014 было ошибочно оприходовано 25шт товара на сумму 10508,47 руб. без НДС вместо 1 шт на сумму 10508,47 руб. без НДС, что подтверждается ТН №НРН-107405 от 26.12.2014, сч.-ф. №НСФ-096334 от 26.12.2014. Соответственно, отгружена тоже 1 шт. на сумму 13550,85 руб. без НДС, что подтверждается ТН №УТ-490 от 31.12.2014, сч-ф №УТ-490 от 31.12.2014. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете исправление данной ошибки?

В связи с тем, что первоначально на сумму 10508,47 руб. было оприходовано 25 единиц товара вместо одной, стоимость единицы по покупной стоимости получилась 420,33 руб., которая и была списана при продаже. Получается, что на расходы не было своевременно отнесено 10088,14 руб. А значит, налоговая база по налогу на прибыль и бухгалтерская прибыль были завышены. Для исправления ошибки следует составить бухгалтерскую справку с обоснованием внесения исправлений. В бухгалтерском учете следует сделать следующие записи:

Дебет 41 Кредит 60

10508,47 руб. (25 штук) – сторнировано ошибочное оприходование товара;

Дебет 41 Кредит 60

10508, 47 руб. (1 шт.) – отражено верное оприходование товара;

Дебет 91 Кредит 41

10088,14 руб. (1 шт.) – произведено «досписание» покупной стоимости товара.

В налоговом учете исправление можно отразить в текущем периоде, не подавая корректирующую декларацию по налогу на прибыль, так как налоговая база была завышена. Для этого в очередной декларации (например, за полугодие 2015 года) отразите корректировку по строкам 400-403 Приложения 2 к листу 02.

Как составить и сдать декларацию по налогу на прибыль.

Приложение 2 к листу 02

Строки 400–403 Корректировка налоговой базы

Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности.

Ошибкой признают неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухучете и отчетности. Так же оценивают ситуацию, когда операции вовсе не были зафиксированы в учете. Проще говоря, если вы по своей вине сделали неверные проводки или вовсе не отразили операцию, неправильно заполнили отчетность – это ошибка. На это указано в ПБУ 22/2010.

Но в этом же пункте ПБУ есть важная оговорка. Неточности и пропуски при отражении хозяйственных операций, выявленные при получении новой информации, ошибкой не являются. Например, если контрагент известит вас о том, что ранее предоставил вам первичку с неверными данными, а операцию вы уже отразили в учете, ошибкой это не признают. Ведь вашей вины в этом не было. Исправлять записи тоже не придется.

Причины возникновения ошибок

Ошибки могут возникнуть по разным причинам. Всего таких причин может быть пять:

• неправильно применяют законодательство о бухучете;
• неверно используют учетную политику;
• допускают неточности в вычислениях;
• неправильно классифицируют и оценивают факты хозяйственной деятельности;
• должностные лица совершают недобросовестные действия.

Например, можно прописать порог существенности так: «Существенной признается ошибка, отношение суммы которой к валюте баланса за отчетный год составляет не менее 5 процентов».

Исправление ошибок

Выявленные ошибки и их последствия нужно исправить (п. 4 ПБУ 22/2010).

Исправления в бухучет вносите на основании первичных документов. Так же составьте бухгалтерские справки , в них укажите обоснование исправлений. Это следует из общего правила о том, что каждый факт хозяйственной деятельности надо оформить первичным учетным документом. На это прямо указано в части 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.*

Определив существенность ошибки и учитывая момент, когда ее обнаружили, сделайте исправления в учете. Как именно – в этом вам поможет таблица ниже.

Бухучет

Проводки, которыми оформляют исправления, зависят от момента, когда обнаружена ошибка, и от того, насколько она существенна. Записи в бухучете будут отличаться в следующих случаях:

• исправляют ошибки текущего периода ;
• правят ошибки прошлых периодов – существенные и несущественные .

Если же ваша организация относится к малым, то можно применить упрощенный порядок . При этом существенность ошибки не будет иметь значения, так же как и не сыграет роли, когда эту неточность обнаружили.

Как в бухучете исправлять существенные ошибки прошлых периодов

Существенные ошибки прошлого года, обнаруженные до утверждения годовой отчетности за тот период, исправляйте с использованием соответствующих счетов учета затрат, доходов, расчетов и т. д.

При выявлении существенных ошибок прошлых лет, отчетность за которые подписана и утверждена, исправления вносите с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (подп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010).

Возможны два варианта

Вариант 1. Когда в результате ошибки бухгалтер не отразил какой-либо доход или завысил расход, сделайте проводку:

Дебет 62 (76, 02...) Кредит 84
– выявлен ошибочно не отраженный доход (излишне отраженный расход) прошлого года.

Вариант 2. Если же в результате ошибки бухгалтер не отразил какой-либо расход или завысил доход, сделайте такую запись:

Дебет 84 Кредит 60 (76, 02...)
– выявлен ошибочно не отраженный расход (излишне отраженный доход) прошлого года.

А как поступить, когда ошибки были допущены не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете?

Возможны два варианта. Когда налог на прибыль из-за несущественных ошибок был занижен или завышен .

Вариант 1 – налог на прибыль занижен . В этом случае в налоговом учете исправления делают и подают уточненную налоговую декларацию за период, в котором ошибка была допущена. Одновременно доначисляют налог на прибыль. Однако в бухучете это делают текущим периодом . При этом в бухучете нужно отразить постоянный налоговый актив :

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»
– отражен постоянный налоговый актив.

Пример исправления в бухучете и отчетности существенной ошибки (излишне отраженный расход) малым предприятием. Ошибка допущена в прошлом году, отчетность за который подписана и утверждена

ООО «Альфа» является малым предприятием. В марте 2015 года после утверждения отчетности за 2014 год бухгалтер «Альфы» выявил ошибку, допущенную в I квартале 2014 года.

В учете была отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком в марте 2014 года, – 50 000 руб. (без НДС). В акте же указана сумма 40 000 руб. (без НДС). Выполненные работы были оплачены подрядчику в полном объеме (40 000 руб.) в марте 2014 года. Таким образом, по состоянию на 31 декабря 2014 года в учете «Альфы» сформировалась кредиторская задолженность в размере излишне списанных расходов – 10 000 руб.

В учетной политике «Альфы» прописано, что существенные ошибки прошлых лет, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности, исправляются без ретроспективного пересчета.

Март 2015 года:

Дебет 60 Кредит 91-1
– 10 000 руб. – отражена стоимость работ подрядчика, ошибочно отнесенная на расходы в I квартале 2014 года.

не вносят .

Исправления делают в бухучете 2015 года. В налоговом же учете исправления вносят в периоде совершения ошибки. В связи с этим бухгалтер «Альфы» подал уточненную декларацию

«Альфа» – малое предприятие, поэтому ПБУ 18/02 не применяет. А значит, отражать расхождения данных бухгалтерского и налогового учета бухгалтеру не придется.

Влияние ошибок прошлых периодов на текущую отчетность

Исправление существенных ошибок прошлого года, выявленных после утверждения бухотчетности, влияет и на баланс и прочие формы текущего года. Только когда установить связь ошибки с конкретным периодом, как и определить ее влияние на все предшествующие периоды, невозможно, исправления делать не придется.

Так, в текущей отчетности нужно пересчитать сопоставимые показатели прошлых периодов. Сделайте это так, как если бы ошибка никогда не совершалась. Это называют ретроспективным пересчетом. Это следует из подпункта 2 пункта 9 ПБУ 22/2010.

Пример исправления в бухучете и отчетности существенной ошибки (излишне отраженный расход) предприятием, не являющимся малым. Ошибка допущена в прошлом году, отчетность за который подписана и утверждена

В марте 2015 года после утверждения отчетности за 2014 год бухгалтер ООО «Альфа» выявил ошибку, допущенную в I квартале 2014 года.

В учете была отражена стоимость выполненных работ по акту, полученному от подрядчика в марте 2014 года, на сумму 50 000 руб. (без НДС). Фактически же в акте указана сумма 40 000 руб. (без НДС). Выполненные работы были оплачены подрядчику в полном объеме (40 000 руб.) в марте 2014 года. Таким образом, по состоянию на 31 декабря 2014 года в учете «Альфы» сформировалась кредиторская задолженность в размере излишне списанных расходов – 10 000 руб.

Излишне списанные расходы бухгалтер отразил в учете следующим образом.

Март 2015 года:

Дебет 60 Кредит 84
– 10 000 руб. – отражена стоимость работ подрядчика, ошибочно отнесенная на расходы в I квартале 2014 года;

Дебет 84 Кредит 68 субсчет «Налог на прибыль»
– 2000 руб. (10 000 руб. ? 20%) – доначислен налог на прибыль.

Поскольку отчетность за 2014 год уже утверждена, исправления в нее не вносятся .

Поэтому результат исправлений бухгалтер «Альфы» отразил в отчетности за 2015 год в разделах, где фиксируются показатели 2014 года. При этом он исправил данные так, как если бы ошибки никогда не было (если бы изначально были отражены расходы в сумме 40 000 руб.). В графе для сравнительных показателей 2014 года по строкам себестоимости и прибыли (Отчет о финансовых результатах , утвержденный приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н) бухгалтер отразил сумму, на 10 000 руб. отличную от той, что стоит по этим же строкам в отчетности 2014 года за соответствующий период. В балансе за 2015 год вступительные остатки на 1 января 2015 года бухгалтер пересчитал исходя из стоимости выполненных работ, указанной в акте, равной 40 000 руб., а не 50 000 руб. Налог на прибыль увеличил на 2000 руб.

Кроме того, бухгалтер «Альфы» подал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2014 год.

Существенная ошибка может быть допущена более двух лет назад. В этом случае нужно скорректировать вступительные сальдо по соответствующим статьям отчетности на начало самого раннего из представленных годов. Об этом сказано в пункте 11 ПБУ 22/2010.

Если определить влияние существенной ошибки на один (или более) из предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, вступительное сальдо корректируется на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен. Такая ситуация может возникнуть, если для определения влияния ошибки на предшествующий отчетный период:
– требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых нельзя выделить информацию об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки;

Внимание: за ошибки в бухучете и отчетности должностных лиц организации оштрафуют. А если в результате еще и налоги занижены, то накажут и саму организацию, а размер штрафов возрастет.

При этом руководитель или главный бухгалтер могут быть и вовсе освобождены от административной ответственности в следующих случаях:

• если организация представила уточненную налоговую декларацию (расчет) и доплатила налоги и сборы, а также пени;
• если организация исправила ошибки в отчетности (например, подала пересмотренную бухгалтерскую отчетность) до ее утверждения.

Об этом сказано в пункте 2 примечания к статье 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Однако неправильное отражение в бухучете активов и хозяйственных операций могут признать грубым нарушением правил ведения учета доходов и расходов. То есть если будут занижены налоги. Ответственность в этом случае предусмотрена в пункте 3 статьи 120 Налогового кодекса РФ.

Если такое нарушение было допущено в течение одного налогового периода, инспекция вправе оштрафовать организацию на сумму 10 000 руб. Если нарушение обнаружено в разных налоговых периодах, размер штрафа увеличится до 30 000 руб.

Нарушение, которое привело к занижению налоговой базы, повлечет за собой штраф в размере 20 процентов от суммы каждого неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.

Подскажите пожалуйста, как правильно исправить ошибку.Организация в июне 2013 г. по ошибке дважды оприходовала счет-фактурупо одному и тому же товару. Счет-фактура зарегистрирован в книгепокупок за 2-й кв. 2013 г. Сумма НДС учтена в НД за 2-й кв. 2013 г.В результате была занижена налоговая база по НДС за 2-й кв. 2013 г.Ошибка обнаружена в августе 2013 г.Реализации по ошибочно внесенному товару не было.Можно ли увеличить налоговую базу по НДС в 3 кв. 2013 г. на суммуналога, указанную в ошибочно оприходованном счете-фактуре. Какотразить это в книге покупок, или в книге продаж?Или же организация обязана подать уточненную декларацию по НДСза 2-й кв. 2013 г.?

В Вашей ситуации необходимо подать уточненную декларацию по НДС. Для исправления ошибки в книге покупок необходимо составить дополнительный лист.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах рекомендаций «Системы Главбух».

Занижение налоговой базы

Организация обязана подать уточненную налоговую декларацию, если в ранее сданной декларации она обнаружила неточности или ошибки, которые повлекли за собой занижение налоговой базы и неполную уплату налога в бюджет. Подавать уточненную декларацию нужно, если период, в котором была допущена ошибка, известен*. Если период, в котором была допущена ошибка, не известен, уточненная декларация не подается. В этом случае пересчитать налоговую базу и сумму налога нужно в том периоде, в котором ошибка была обнаружена. Это следует из положений статьи 81 и пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ.

Такой порядок распространяется как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов. При этом налоговые агенты обязаны подавать уточненные расчеты только по тем налогоплательщикам, в отношении которых обнаружены ошибки. Об этом сказано в статьи 81 Налогового кодекса РФ. Например, уточненный налоговый расчет (информацию) о доходах, выплаченных иностранным организациям , нужно подавать лишь по тем налогоплательщикам, чьи данные в первоначальном расчете были искажены.

Елена Попова , государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Внесение изменений в книгу покупок

При необходимости внести изменения в книгу покупок действуйте в следующем порядке.*

Если нужно скорректировать данные текущего периода (до окончания квартала), исправительные записи делайте непосредственно в книге покупок. Для этого показатели стоимости и суммы налога аннулируемого счета-фактуры укажите со знаком минус, а показатели нового (исправленного) счета-фактуры впишите с положительными значениями.

Если продавец (исполнитель) исправляет счета-фактуры за прошедшие налоговые периоды, то к книге покупок за период, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура, составьте дополнительный лист*. Форма дополнительного листа приведена в приложении 4 к . В этом дополнительном листе первоначальный счет-фактура должен быть аннулирован (его показатели зарегистрируйте со знаком минус). Исправленный счет-фактуру зарегистрируйте в книге покупок (с положительным значением) в том периоде, когда у организации появилось право на налоговый вычет.

Такой порядок следует из положений пунктов и раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

Если книга покупок за истекшие периоды была составлена по форме , действовавшей до вступления в силу постановления Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 , дополнительный лист тоже нужно составлять по старой форме. То есть по форме , утвержденной постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 . Такой вывод следует из письма Минфина России от 31 июля 2012 г. № 03-07-09/95 и подтверждается представителями финансового ведомства.

Порядок составления дополнительного листа

При составлении дополнительного листа книги покупок воспользуйтесь следующим алгоритмом.*

1. В табличной части дополнительного листа в строку «Итого» перенесите данные по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 из книги покупок за квартал, в котором был зарегистрирован счет-фактура (корректировочный счет-фактура) до внесения в него исправлений.

2. По строкам, следующим за строкой «Итого», отразите данные счетов-фактур, которые аннулируются (т. е. данные по счету-фактуре (корректировочному счету-фактуре) до внесения в него изменений). Показатели по графам 7–12 укажите со знаком минус.

3. В строке «Всего» подведите итог по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12. Для этого из показателей соответствующих граф по строке «Итого» надо вычесть показатели соответствующих граф по строкам счетов-фактур (корректировочных счетов-фактур), подлежащих аннулированию.

Если вносится несколько исправлений, относящихся к одному кварталу, то данные граф 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 по строке «Всего» предыдущего дополнительного листа отражайте по строке «Итого» последующего листа.

Данные строки «Всего» используйте для внесения исправлений в декларацию.

Ольга Цибизова , начальник отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России